Εισαγωγή
Το μέτρο της αναστολής χρήσης του ΑΦΜ έχει τη βάση του στο ενωσιακό δίκαιο. Ειδικότερα, το μέτρο αυτό εντάσσεται στον ευρύτερο κύκλο υποχρεώσεων που θεσπίζει αφενός η Οδηγία ΦΠΑ
Προβλέπεται η λειτουργία συστήματος ηλεκτρονικής αποθήκευσης από κάθε κράτος μέλος τόσο των ΑΦΜ[3] που έχουν χορηγηθεί από αυτό, και είναι ενεργοί, όσο και των ΑΦΜ που έχουν ακυρωθεί.[4] Κάθε κράτος μέλος παραχωρεί αυτόματη πρόσβαση στις αρμόδιες αρχές των άλλων κρατών μελών σε αυτά τα στοιχεία και πληροφορίες.[5] Περαιτέρω, ο Κανονισμός διοικητικής συνεργασίας προβλέπει (στο άρθρο 23 αυτού) σε ποιες περιπτώσεις ο ΑΦΜ θα αναφέρεται ως «άκυρος» («invalid») στο σύστημα ηλεκτρονικής πληροφόρησης κάθε κράτους-μέλους.
Στην ελληνική έννομη τάξη οι σχετικές ρυθμίσεις περί απόδοσης ΑΦΜ, αναστολής της χρήσης του ΑΦΜ και απενεργοποίησής του περιλαμβάνονται στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, αρχικά στο άρθρο 11§4 του ν. 4174/2013 και τώρα στο άρθρο 10§§6-7 του ισχύοντος Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, ν. 5104/2024.
Με την απόφαση ΣτΕ (Ολ) 869/2025 κρίθηκε ότι οι διατάξεις του άρθρου 11§4 περ. α και 11§10 περ. δ του ν. 4174/2013[6] (πρώην Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας), όπως ίσχυαν κατά τον κρίσιμο χρόνο, κατά το μέρος που προβλέπουν τη δυνατότητα αναστολής της χρήσης του ΑΦΜ ή απενεργοποίησης αυτού σε περίπτωση φοροδιαφυγής και παρέχουν νομοθετική εξουσιοδότηση προς τον Διοικητή της ΑΑΔΕ για τον ορισμό περιπτώσεων αναστολής ή απενεργοποίησης του ΑΦΜ και των συνεπειών της αναστολής και της απενεργοποίησης, αντίκεινται στο άρθρο 43 παρ. 2 περ. β του Συντάγματος, ερμηνευόμενο σε συνδυασμό με τα άρθρα 5 παρ. 1 και 25 παρ. 1 του Συντάγματος.
Το Δικαστήριο, κρίνοντας αντισυνταγματική την εξουσιοδοτική διάταξη με βάση την οποία είχαν εκδοθεί οι κανονιστικές πράξεις[7] και στη συνέχεια η προσβαλλόμενη ατομική πράξη, ακύρωσε την πράξη για το λόγο αυτό. Καθώς ο λόγος ακύρωσης ανάγεται στη διαδικασία παραγωγής των κανόνων, και η εξέταση του λόγου αυτού λογικά προηγείται, το Δικαστήριο δεν ανέλυσε τις διατάξεις αυτές από απόψεως περιεχομένου και, συνεπώς, δεν αποφάνθηκε ούτε για τα λοιπά ζητήματα συνταγματικότητας που τίθενται ούτε για τα ζητήματα συμβατότητας της ρύθμισης με με το ενωσιακό δίκαιο. Η απόφαση ωστόσο περιλαμβάνει χρήσιμες επισημάνσεις και για τα θέματα αυτά, οι οποίες θα αναδειχθούν στο σύντομο αυτό σημείωμα.
Η αντισυνταγματικότητα της εξουσιοδοτικής διάταξης
Το δικαστήριο ακύρωσε την προσβαλλόμενη πράξη ως ερειδόμενη σε κανονιστική πράξη η οποία είναι πλημμελής, καθώς εκδόθηκε στη βάση αντισυνταγματικής εξουσιοδότησης. Η επίμαχη διάταξη, όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, προέβλεπε ότι η Φορολογική Διοίκηση δύναται να αναστέλλει τη χρήση ΑΦΜ ή να προβαίνει σε απενεργοποίηση αυτού, εάν υφίστανται αντικειμενικά στοιχεία τα οποία υποδηλώνουν ότι ο φορολογούμενος έχει παύσει να ασκεί οικονομική δραστηριότητα ή ότι διαπράττει φοροδιαφυγή ή ότι παραβιάζει ή παραποιεί ή επεμβαίνει κατά οποιονδήποτε τρόπο στη λειτουργία των φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών ή ότι έχει δηλώσει ψευδή ή ανακριβή στοιχεία για την απόκτησή του ή έχει εγγραφεί στο φορολογικό μητρώο περισσότερες φορές.[8] Περαιτέρω, παρεχόταν εξουσιοδότηση στον Διοικητή ΑΑΔΕ να ορίσει με απόφασή του περιπτώσεις αναστολής ή απενεργοποίησης του ΑΦΜ, τις συνέπειες της αναστολής και της απενεργοποίησης, και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή των εν λόγω διατάξεων.[9]
Επιφυλάξεις για την συνταγματικότητα της εξουσιοδοτικής διάταξης είχαν ήδη εκφραστεί από την Επιστημονική Υπηρεσία της Βουλής[10] στην έκθεσή της που συνόδευε τον ν. 4281/2014.[11] Η Επιστημονική Υπηρεσία της Βουλής είχε, ειδικότερα, επισημάνει την ασάφεια των διατάξεων αυτών, δεδομένου ότι από τη διάταξη δεν προσδιορίζονται ούτε οι περιπτώσεις φοροδιαφυγής που άγουν στη λήψη του συγκεκριμένου μέτρου,[12] ούτε η διάρκεια επιβολής του μέτρου, ούτε και οι συνέπειες του μέτρου για τον ίδιο τον φορολογούμενο σε βάρος του οποίου λαμβάνεται το μέτρο αλλά και για τους τρίτους συναλασσόμενους με αυτόν. Η παρατηρούμενη ασάφεια, κατά την Επιστημονική Υπηρεσία της Βουλής, έχει ως αποτέλεσμα η εξουσιοδότηση που δίδεται στη διοίκηση να αφορά κατ΄ουσίαν την πρωτογενή ρύθμιση των σχετικών ζητημάτων και όχι τη ρύθμιση ειδικότερου ή λεπτομερειακού ζητήματος όπως επιτάσσει το άρθρο 43§2 Σ.
Πράγματι, όπως έκρινε η σχολιαζόμενη απόφαση, η εξουσιοδότηση που παρέχεται προς τη Διοίκηση να ορίζει περιπτώσεις αναστολής ή απενεργοποίησης ΑΦΜ καθώς και τις συνέπειες της αναστολής ή απενεργοποίησης είναι γενική και αόριστη. Όμως, η χρήση του ΑΦΜ είναι σήμερα ευρύτατη και αναγκαία τόσο στις σχέσεις πολίτη και Φορολογικής Διοίκησης όσο, κυρίως, και για την ανάπτυξη οποιασδήποτε επαγγελµατικής ή επιχειρηµατικής δραστηριότητας. Τυχόν αναστολή χρήσης ή απενεργοποίηση του ΑΦΜ φορολογούμενου, φυσικού ή νομικού προσώπου, ισοδυναμεί, κατ’ ουσίαν με απαγόρευση άσκησης της οικονομικής δραστηριότητας, ελευθερία που προστατεύεται από το άρθρο 5§1 Σ. [13] Λόγω και της σημασίας του ρυθμιζόμενου ζητήματος, επομένως, για να είναι συνταγματική η επίμαχη εξουσιοδοτική διάταξη θα έπρεπε να περιέχει την αναγκαία ουσιαστική ρύθμιση η οποία θα έπρεπε να περιλαμβάνει κατ΄αρχήν τα ζητήματα για τα οποία παρέχεται η εξουσιοδότηση, τα οποία δεν είναι τεχνικού ή λεπτομερειακού χαρακτήρα.[14]
Πέρα από την εξουσιοδοτική διάταξη, ωστόσο, και η ουσιαστική ρύθμιση της περ α’ της παρ. 4 του άρθρου 11 του ν. 4174/2013 δεν πληροί, κατά το Δικαστήριο, τις επιταγές της ασφάλειας δικαίου, καθώς είναι και αυτή γενική και αόριστη, με αποτέλεσμα να μην μπορεί να καθορισθεί εκ των προτέρων προβλέψιμο το πλαίσιο εντός του οποίου δύναται να κινηθεί ο κανονιστικός νομοθέτης. Επιπλέον το Δικαστήριο έκρινε ότι η ουσιαστική ρύθμιση δεν μπορεί να συμπληρωθεί από άλλες διατάξεις της εσωτερικής ή ενωσιακής νομοθεσίας, αλλά ούτε και με παραπομπή στην νομολογία του ΔΕΕ.
Με αυτό το σκεπτικό το Δικαστήριο έκρινε τελικά[15] ότι οι επίμαχες διατάξεις, κατά το μέρος που προβλέπουν την αναστολή της χρήσης ή την απενεργοποίηση του ΑΦΜ σε περίπτωση φοροδιαφυγής και παρέχουν εξουσιοδότηση προς τον Διοικητή ΑΑΔΕ να ορίζει περιπτώσεις αναστολής ή απενεργοποίησης και των συνεπειών αυτών, αντίκεινται στο άρθρο 43§2 περ. β’ Σ, σε συνδυασμό με το άρθρο 5§1 Σ και 25§1 Σ.
Καταληκτικές σκέψεις
Το Δικαστήριο, διαπιστώνοντας την αντίθεση των επίμαχων διατάξεων προς το άρθρο 43§2 περ β’ Σ, ακύρωσε την πράξη χωρίς να εκφέρει κρίση ως προς την ουσιαστική συνταγματικότητά της. Ωστόσο, στις σκέψεις του Δικαστηρίου μπορεί κανείς να διακρίνει τον προβληματισμό ως προς τη συμβατότητα της αναστολής χρήσης του ΑΦΜ ή της απενεργοποίησής του με την οικονομική ελευθερία που προστατεύεται στο άρθρο 5§1 Σ. Πράγματι, το Δικαστήριο επισημαίνει ότι τόσο η απενεργοποίηση του ΑΦΜ όσο και η αναστολή χρήσης του ΑΦΜ συνιστούν βαθειά επέμβαση στην οικονομική ζωή του θιγόμενου φορολογούμενου, φυσικού ή νομικού προσώπου, η οποία κατ’ ουσίαν ισοδυναμεί με απαγόρευση άσκησης της οικονομικής δραστηριότητας.[16]
Το ζήτημα της αντίθεσης της ρύθμισης προς το άρθρο 5§1 Σ είχε επισημανθεί και από την Επιστημονική Υπηρεσία της Βουλής.[17] Στην σχετική έκθεσή της, η Επιστημονική Υπηρεσία της Βουλής έχει λάβει ρητά θέση υπέρ της ως προς την ουσία αντισυνταγματικότητας της ρύθμισης. Ειδικότερα, παρατήρησε ότι το μέτρο είναι αντισυνταγματικό στο βαθµό που η επιβολή του άγει κατ’ αποτέλεσµα σε απαγόρευση άσκησης οποιασδήποτε επαγγελµατικής ή επιχειρηµατικής δραστηριότητας, καθώς σε μια τέτοια περίπτωση η εν λόγω ρύθµιση συνιστά δυσανάλογο περιορισµό της οικονοµικής ελευθερίας που προστατεύεται από το άρθρο 5§1 Σ, ειδικότερη έκφανση της οποίας αποτελεί και η ελευθερία της επιχειρηµατικής δραστηριότητας.
Η ισχύουσα ρύθμιση περιλαμβάνονται στο άρθρο 10§§6-7 ΚΦΔ και δεν διαφέρει σημαντικά[18] από τις διατάξεις που αποτέλεσαν αντικείμενο της σχολιαζόμενης απόφασης. Πράγματι, στον ισχύοντα ΚΦΔ προβλέπεται ότι η Φορολογική Διοίκηση δύναται να αναστέλλει τη χρήση ΑΦΜ ή να προβαίνει σε απενεργοποίησή του αν, μεταξύ άλλων, υφίστανται αντικειμενικά στοιχεία, τα οποία υποδηλώνουν ότι ο φορολογούμενος έχει παύσει να ασκεί οικονομική δραστηριότητα, ή διαπράττει φοροδιαφυγή ή λαθρεμπορία ή νοθεία προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης. Η δε εξουσιοδοτική που προβλέπεται στο άρθρο 83§1 περ. δγ’ και δε’ ΚΦΔ ορίζει ότι ρυθμίζονται με αποφάσεις διοικητή ΑΑΔΕ οι περιπτώσεις αναστολής ή απενεργοποίησης Α.Φ.Μ. σύμφωνα με την παρ. 6 του άρθρου 10, καθώς και η διαδικασία με την οποία ο φορολογούμενος μπορεί να αποδείξει ότι δεν συντρέχουν στο πρόσωπό του οι προϋποθέσεις της παρ. 6 του άρθρου 10 που οδηγούν σε αναστολή ή απενεργοποίηση του ΑΦΜ, όπως και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή του άρθρου 10.
Το μέτρο δεν μπορεί να καταργηθεί πλήρως. Κατ’ αρχάς παρατηρείται ότι σύμφωνα με το ΔΕΕ πρέπει να γίνει δεκτό ότι τα κράτη μέλη, κατά την άσκηση του περιθωρίου εκτιμήσεως που διαθέτουν όσον αφορά τη λήψη μέτρων για τη διασφάλιση της ορθής είσπραξης του ΦΠΑ και την αποτροπή της φοροδιαφυγής, μπορούν, κατά περίπτωση, να προβλέπουν τη διαγραφή του υποκειμένου στον φόρο από το μητρώο ΦΠΑ.[19]
Καθίσταται σαφές ότι οι διατάξεις που προβλέπουν την αναστολή χρήσης ή την απενεργοποίηση του ΑΦΜ πρέπει να αναθεωρηθούν λαμβάνοντας υπόψη τις κατευθύνσεις της ΣτΕ (Ολ)869/2025, έτσι ώστε το μέτρο να επιβάλλεται τηρουμένης της αρχής της αναλογικότητας, και άρα κατά τρόπο σύμφωνο με το Σύνταγμα.
Συναφώς το ΔΕΕ, (το οποίο χαρακτηρίζει κύρωση την αναστολή χρήσης ή την απενεργοποίηση του ΑΦΜ) έκρινε ότι μια τέτοια κύρωση δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι συνάδει με την αρχή της αναλογικότητας, στον βαθμό που επιβάλλεται χωρίς να εξετασθούν η φύση και η σοβαρότητα των παραβάσεων που διέπραξε ο υποκείμενος στον φόρο προκειμένου να καθοριστεί αν δικαιολογείται μια τόσο αυστηρή κύρωση ή αν θα αρκούσε άλλη, λιγότερο αυστηρή, υπό τις περιστάσεις υπό τις οποίες επιβλήθηκε η κύρωση αυτή.
Ειδικότερα το ΔΕΕ επισημαίνει ότι χωρίς πλήρη εξέταση της συμπεριφοράς του φορολογούμενου σε βάρος του οποίου επιβάλλεται το μέτρο, δεν μπορεί να είναι μετά βεβαιότητας γνωστή η φύση και η έκταση της φοροδιαφυγής που τυχόν διαπράχθηκε από αυτόν και, κατά συνέπεια, να εκτιμηθεί αν η διαγραφή του εν λόγω υποκειμένου στον φόρο από το μητρώο ΦΠΑ συνιστά κατάλληλη κύρωση για τη διασφάλιση της είσπραξης του συνόλου του ΦΠΑ και την καταπολέμηση της φοροδιαφυγής στον τομέα του ΦΠΑ.[20] Επιπλέον τίθεται ζήτημα και ως προς τον σεβασμό της αρχής της ασφάλειας δικαίου, καθώς τυχόν διαγραφή φορολογούμενου από το μητρώο ΦΠΑ, χωρίς τυπική απαγόρευση άσκησης από το εν λόγω πρόσωπο της δραστηριότητας που υπόκειται στον ΦΠΑ, για την οποία ο υποκείμενος στον φόρο είχε εγγραφεί στο μητρώο αυτό, μπορεί να συνεπάγεται το να τίθεται διαρκώς και επανειλημμένως εν αμφιβόλω η φορολογική κατάσταση τόσο του ίδιου του εν λόγω υποκειμένου στον φόρο όσο και των τρίτων συναλλασσομένων, οι οποίοι αποκτούν από αυτόν αγαθά ή είναι λήπτες των υπηρεσιών του.[21]
Οι παραπάνω σκέψεις είναι χρήσιμο και πρέπει να ληφθούν ενόψει της, εν όψει των κρίσεων που διατυπώθηκαν από το ΣτΕ στην σχολιαζόμενη απόφαση, αναμενόμενης τροποποίησης των σχετικών διατάξεων του ΚΦΔ σχετικά με τις περιπτώσεις που η Φορολογική Διοίκηση μπορεί να επιβάλει την αναστολή χρήσης του ΑΦΜ ή την απενεργοποίησή του λόγω φοροδιαφυγής.
Κατερίνα Πέρρου
Δικηγόρος, Επίκουρη Καθηγήτρια Δημοσίου Δικαίου στη Νομική Σχολή ΕΚΠΑ
Αναδημοσίευση από Syntagmawatch.gr
[1] Οδηγία 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου της 28-11-2006 «σχετικά με το κοινό σύστημα φόρουμ προστιθέμενης αξίας»
[2] Κανονισμός (ΕΕ) 904/2010 του Συμβουλίου της 7-10-2010 «για τη διοικητική συνεργασία και καταπολέμηση της απάτης στον τομέα του φόρου προστιθέμενης αξίας».
[3] Μαζί με τον ΑΦΜ που έχει χορηγηθεί τηρείται αρχείο και των σχετιζόμενων πληροφοριών: ημερομηνία χορήγησης του ΑΦΜ, στοιχεία ταυτότητας του φορολογουμένου, το είδος της ασκούμενης δραστηριότητας και η νομική μορφή, καθώς και η διεύθυνση άσκησης δραστηριότητας.
[4] Άρθρο 17 του Κανονισμού (ΕΕ) 904/2010.
[5] Άρθρο 21 του Κανονισμού (ΕΕ) 904/2010.
[6] Η επίμαχη ρύθμιση είχε εισαχθεί με το άρθρο 2 §§1-2 του ν. 4281/2014, το οποίο τροποποίησε το άρθρο 11 του ν. 4174/2013.
[7] Με βάση την εξουσιοδοτική διάταξη της παρ. 10 του άρθρου 11 του ν. 4174/2013 έχει εκδοθεί η Απόφαση ΓΓΔΕ Πολ. 1200/2015 «Καθορισμός διαδικασίας αναστολής του Αριθμού Φορολογικού Μητρώου (Α.Φ.Μ.) για διενέργεια ενδοκοινοτικών συναλλαγών» (ΦΕΚ Β’ 2001/15-09-2015) η οποία στη συνέχεια τροποποιήθηκε με την Απόφαση Διοικητή ΑΑΔΕ Πολ.1088/2017 «Τροποποίηση της ΠΟΛ. 1200/02.09.2015 (ΦΕΚ Β’ 2001/15.09.2015) Απόφασης της Γ.Γ.Δ.Ε. σχετικά με τον καθορισμό διαδικασίας αναστολής του Αριθμού Φορολογικού Μητρώου (Α.Φ.Μ.) για διενέργεια ενδοκοινοτικών συναλλαγών» (ΦΕΚ Β’ 2298/06-07-2017).
[8] Κατά τον κρίσιμο χρόνο η αναστολή του ΑΦΜ προβλεπόταν στο άρθρο 11§4 περ. α’ του ν. 4174/2013 (ο κατά τον κρίσιμο χρόνο ισχύων Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας).
[9] Βλ. άρ. 11§10 περ δ’ και ζ’ του ν. 4174/2013.
[10] Βλ τη σχετική ανάλυση στην παραπεμπτική στην Ολομέλεια ΣτΕ (7μ) 1678/2024, σκέψη 11 στο τέλος.
[11] Διαθέσιμη στον ιστότοπο της Βουλής https://www.hellenicparliament.gr/UserFiles/7b24652e-78eb-4807-9d68-e9a5d4576eff/m-stirix-epi.pdf
[12] Η Επιστημονική Υπηρεσία της Βουλής αναφέρεται σε «επιβολή κύρωσης». Το Συμβούλιο της Επικρατείας έκρινε ωστόσο ότι η αναστολή χρήσης του ΑΦΜ δεν συνιστά επιβολή κύρωσης για την παράβαση της φορολογικής νομοθεσίας αλλά έχει προεχόντως το χαρακτήρα διοικητικού μέτρου, βλ σκ. 5 της σχολιαζόμενης απόφασης.
[13] Έχει υποστηριχθεί η άποψη ότι η θέσπιση περιορισμών στην άσκηση επαγγελματικής δραστηριότητας, λόγω της σοβαρότητάς της, δεν είναι δυνατό να θεωρείται ως λεπτομερειακό ζήτημα και συνεπώς η σχετική εξουσιοδότηση πρέπει να παρέχεται αποκλειστικά στον Πρόεδρο της Δημοκρατίας, για την έκδοση διατάγματος, αποκλειόμενης της ρύθμισης με υπουργικές αποφάσεις. Η άποψη αυτή, την οποία η Α. Παπαπαναγιώτου-Λέζα χαρακτηριζει ως πιο τολμηρή, δεν επικράτησε στην νομολογία, βλ. τις ΣτΕ 3231/2002 και ΣτΕ 476/2001 και Α. Παπαπαναγιώτου-Λέζα, Άρθρο 5§1-Η επαγγελματική ελευθερία, σε Φ. Σπυρόπουλος-Ξ. Κοντιάδης-Χ. Ανθόπουλος-Γ. Γεραπετρίτης, Σύνταγμα κατ’ άρθρο ερμηνεία, εκδόσεις Σάκκουλα, 2017, στις σελ. 111-112.
[14] Βλ και τη σκέψη 9 της σχολιαζόμενης απόφασης, όπου το Δικαστήριο επισημαίνει ότι όταν το αντικείμενο της ρύθμισης αφορά την οργάνωση επαγγέλματος ή την άσκηση οικονομικής ελευθερίας ή ατομικού δικαιώματος, προκειμένου να είναι ανεκτή η ρύθμιση τους με υπουργική απόφαση (η πράξη άλλου οργάνου της διοίκησης, κατά το άρθρο 43 παρ.2 εδ. Β’ του Συντάγματος, αντί για προεδρικό διάταγμα) πρέπει πάντως ουσιαστική ρύθμιση του θέματος να διαγράφεται έστω σε γενικές γραμμές στην εξουσιοδοτική η άλλη διάταξη (ΣτΕ (Ολ) 1804/2017). Η απαίτηση αυτή επιβάλλεται λόγω της ανάγκης διασφάλισης της αρμοδιότητας του νομοθετικού οργάνου και περαιτέρω συμβάλλει στην ενίσχυση του κράτους δικαίου και ειδικότερα των αρχών της ασφάλειας δικαίου και της προβλεψιμότητας, λόγω της οριοθέτησης του πλαισίου εντός του οποίου δύναται να κινείται κανονιστικώς δρώσα διοίκηση.
[15] Βλ σκ. 10 της σχολιαζόμενης απόφασης.
[16] Βλ σκ. 10 της σχολιαζόμενης απόφασης. Επιπρόσθετα, σημειώνεται ότι σε συνάρτηση με την αναστολή χρήσης του ΑΦΜ ή την απενεργοποίηση του ΑΦΜ στην οποία προβαίνει η Φορολογική Διοίκηση έχει προβλεφθεί, ως περαιτέρω συνέπεια, η αυτόματη θέση σε κατάσταση αναστολής καταχώρισης στο ΓΕΜΗ, σύμφωνα με το άρθρο 29§1 του ν. 4919/2022.
[17] Οπ.π., αρ. 11.
[18] Μια σημαντική διαφορά είναι ότι στην ισχύουσα διάταξη έχει προβλεφθεί συγκεκριμένη διάρκεια ισχύος του μέτρου: η αναστολή χρήσης ΑΦΜ διαρκεί 5 έτη από την ημερομηνία που διαπιστώνεται η διάπραξη φοροδιαφυγής ή της λαθρεμπορίας, ενώ αν έχει ασκηθεί ποινική δίωξη για κακούργημα λαθρεμπορίας, η αναστολή διαρκεί μέχρι την παραπομπή στο ακροατήριο και, αν ο φορολογούμενος καταδικασθεί, η αναστολή διαρκεί όσο και η έκτιση της ποινής του. Η ρύθμιση αυτή παρότι αναγκαία και προς τη θετική κατεύθυνση, δεν αρκεί από μόνη της για να θεμελιώσει την αναλογικότητα του μέτρου.
[19] Βλ. ΔΕΕ C-164/24, Cityland, απόφαση της 3ης Απριλίου 2025, σκ. 36.
[20] C-164/24, Cityland, σκ. 45-47.
[21] C-164/24, Cityland, σκ. 50.
